湖北省内部审计师协会

中铁大桥局集团有限公司（以下简称D集团）是国有大型建筑施工企业集团。D集团坚持和加强党对内部审计工作的集中统一领导，紧跟企业高质量发展新要求，积极探索研究型审计，坚决做实研究型审计，把研究贯穿审计工作始终，切实提高了项目实施效率和审计成果质量。现将其研究型审计实践通过案例详细介绍：

一、案例背景

XX项目是集团公司与湖北XX等5家单位组建联合体中标，投资估算50.8亿元，项目资本金占投资总额的25%，其余采取贷款方式筹措。D集团公司以“参股20%、出资2.54亿元、施工图预算下浮不超过12%，项目交工验收日起两年内收回全部股权，投资利润通过施工利润实现”为条件，承揽土建X标项目。按照XX项目可研报告测算分析，项目预估施工利润率为10.95%，施工利润约1.65亿元。D集团公司在项目交工验收日起两年内收回全部股权，不参与项目公司分红，通过施工利润实现投资利润。

2022年5月，D集团审计部按照年度审计计划对全集团公司投资项目进行专项审计调查。XX项目的盈利与资金紧张的巨大反差引起审计组的关注。2022年6月，D集团审计部调整年度审计计划，将XX项目中期审计列入2022年重点审计项目。

面对这样一个可研报告测算盈利，但资金紧张，债务规模大的投资项目，审计人员始终保持清醒的头脑。审计部负责人强调，审计人员要始终坚持审慎的职业判断，以事实说话，透过现象看本质。

二、研究型审计工作实践

（一）审前阶段

1.充分调查研究XX项目相关情况。审计组向集团公司横向部门（商务部、投资部、财务部、安质部、纪委、法规部等）发出《审前调查函》，充分了解项目的经营状况、内部控制及其执行情况，分析其存在的问题如下：一是工期进度严重滞后，合同履约风险大。项目关键控制性工程较施工组织及合同工期滞后，将对后期路面工程和机电工程工期造成较大影响。二是项目经营亏损大。审计初盘项目亏损近1亿元。三是材料超耗较为严重，初步测算差异约5000万元。四是外部债务压力极大，财务账面净债务1.2亿元，已向集团公司提交申请调剂资金的报告。

2.研究合理分配审计组的资源。根据XX项目的施工特点和审计人员的知识、能力及经验，集团公司审计部部长任审计组组长，审计部副部长任审计组副组长，工程技术专业出身的高级经济师刘XX任审计组主审，同时配备其他有经验的审计人员3人组成审计组。

3.召开审前风险分析会，制订审计工作方案。会上审计组成员充分讨论分析XX项目现阶段存在的问题及风险，审计组组长要求审计组成员不能局限于问题的微观层面，要站在集团公司的宏观层面，剥开问题的表象，深挖问题形成的深层次原因，确定了本次审计的中心任务：研究分析成本管理监控及预警管理在X公司及XX项目建设中失效的原因及对策。

（二）审计实施阶段

在审计实施阶段，审计人员针对项目工期和效益两大突出矛盾，在运用D集团智慧审计平台，在查清事实的基础上深入分析问题成因：

1.运用信息系统，实现审计大数据“全覆盖、多场景”深化应用。一是D局集团自主开发的智慧审计平台，打破了工程建设行业传统的采用EXCEL对数据加工处理的分析方法，这种传统的手工方式最大的弊端就是耗时耗力，分析结果可能存在差错，分析过程也无法全面分享。使用信息化程序代替手工操作过程，工作效率可以提高数倍，对大数据审计涉及的财务共享系统、物资系统、成本管理等系统，通过独立接口对信息数据进行全面采集，各系统数据导入到中铁大桥局智慧审计平台中集中管理，实现审计数据“纵到底、横到边”的全向贯通。二是基于大数据的D集团智慧审计平台，采用了OLAP的数据处理技术，建立具有工程建设行业特点的多维数据审计模型，可从多个角度多个层面去发现审计问题，例如快速展示某某项目的2018至2020年劳务结算收入、劳务数量、计算单价、劳务成本以及合同等情况，这就是通过大数据处理技术将原本分散的数据自动、智能的关联整合在一起进行审计分析，从而发现项目结算和合同执行方面是否存在疑点问题。

2.聚焦微观，查深查透造成工期滞后的深层次原因。针对具体事项和问题，必须要查深查透，要做到证据完备、事实清楚、定性准确、建议可行，这是审计质量的根本保证。在对工期问题的审查过程中，我们发现项目关键控制点工程云XX特大桥和溇XX特大桥工期进度严重滞后，其中云XX特大桥主体工程预计完工日期为2024年2月15日，较施组工期滞后约8个月，较合同工期滞后约19.5个月；溇XX特大桥主体工程预计完工日期为2023年4月15日，较施组工期滞后约4.5个月，较合同工期滞后约9.5个月，将对后期路面工程和机电工程工期造成影响。由此入手，审计组从人员履约、经营策划、施工组织、问题整改等多个角度溯源。经核实，在工期方面存在以下几项突出矛盾：

一是人员履约不满足要求。自2017年9月项目部成立以来，共计聘任3任项目经理，项目前期因业主原因停工25个月，建设期主要履约人员为现任项目经理XX，但XX无项目经理履历，不具备山区隧道、道路施工管理经验；总工程师虽未变更，但不符合遴选文件“项目总工程师曾担任过1条高速公路施工项目总工程师”的要求；原商务经理于2022年1月调离后，该岗位空缺至今，商务管理工作主要由1名助理工程师负责。

二是对工期目标解读有误，经营策划出现重大偏差。项目遴选文件、可研报告、投标文件、合同协议书及施工承包合同等资料均明确本项目合同工期为24个月，但X公司前期营销交底敷衍了事，在未向业主和集团公司报备、未经专家论证的情况下，擅自将特大桥工期目标调整为36个月；公司按照“工期目标36个月”开展管理交底后，项目部却按照“工期目标40个月”编制施工组织设计，并报经六公司技术管理部门、总工程师、总经理审批同意后实施。前期策划各管理环节严重脱节，各审批关口对于明显错误把关不严，导致项目工期滞后，现场经费超支1024万元。

三是劳务分包不足。劳务合同对工期约定条款缺失。项目部与各劳务队伍签订的分包合同，均未明确约定合同工期，工期违约条款未能进行有效的考核。

四是施工组织不力，前后台考核不具实效。项目定编40人，实际平均人数达106人，在人员远超定编的情况下，项目产值计划完成情况却不理想。项目累计下达月度产值计划21次，仅有5次完成计划目标，计划完成率23%，其中，一工区完成计划8次、二工区完成计划2次、三工区完成计划4次。因施工进度未完成业主考核目标，业主计价扣留680万元目标考核奖，但项目部未对滞后工区采取相应惩罚，公司后台在明知该项目进度滞后的情况下，不仅未及时采取纠偏措施，还在年度进度考核中“打高分”，前后台进度管控流于形式。

五是整改措施形式主义。因工程进度业主下发专项整改通报，项目部针对业主单位的通报提交了整改回复报告，但整改回复空话套话多，具体措施少，后方X公司资金、人员、技术支持较为有限，施工生产起色不明显；项目部仍按前期工期计划组织施工生产，部分工点如路基、桥面系施工资源配置尚未落实到位；项目领导按要求约谈了协力队伍负责人，但未形成谈话纪要，约谈实效不明显。

3.研判宏观，见微知著，分析影响效益的主要矛盾。在查出具体问题的基础上，还要针对典型问题“解剖麻雀”，透过现象看本质，以点带面，见微知著。在审查效益的过程中，我们透过项目成本构成要素，按照“后果—原因—制度—管理”的归纳路径去分析表象、研究机理，发现影响效益的几大根源：

一是责任成本管理随意粗放。截至审计日，X公司未对宜来高速项目进行责任成本测算，直接用标前测算利润率22.95%减去降造系数7.1%，作为项目目标利润率。经查，标前测算资料多为相邻标段施工内容，X公司以此为依据，下达的责任成本与现场实际情况严重偏离，且无详细的测算资料，责任成本不具指导性。

二是经济活动分析数据弄虚作假。自2020年7月复工以来，项目部累计开展经济活动分析5次，前4次均通过虚增收入的方式掩盖项目亏损，直至2022年1季度，项目部向集团公司申请资金调剂后，第5次经济活动分析真实反映项目亏损1.02亿元。项目经济活动分析数据失真，刻意隐瞒亏损直至“爆雷”，给项目管理、公司后台决策造成难以挽回的影响。

三是X公司后台成本监管缺失。X公司相关职能部门未对项目部上报的经济活动分析数据予以核实，也未对项目部相关经济行为进行检查督导，未能及时掌握项目真实经营情况，自上而下均停留在“投资项目不会亏”的刻板印象之中。

四是劳务分包失控。人为抬高隧道控制价，违规引入分包单位。项目部未按照集团公司定额和指导价测定隧道分包控制价，而是在无依据的情况下，分别设定石X隧道工期23个月和八X隧道工期28个月后，按照成本要素测定控制价，对比施组隧道工期目标18个月，成本测算周期分别超出5个月和10个月，人为抬高分包控制价1500万元。之后，项目部违规采用邀标方式开展隧道工程分包招标。经查，隧道分包合同评审日期早于分包单位中标日期，且项目部填报的招标申请表中，分包暂估价与中标人的投标报价完全一致，可认定隧道工程分包存在“先确定中标单位和合同总价，后补招标和签约程序”的情况，公司后台在招标评审和合同评审过程中，均未提出异议。由于2座隧道的投标人报价均在分包控制价±200万元范围以内，项目部以此作为确定中标价的依据，故该事项导致项目成本增加1500万元。人为设定隧道砼额定损耗率，砼损耗由项目部全额兜底。项目2座隧道围岩等级较好，但隧道分包合同未按照集团公司发布的主要材料损耗率及消耗量标准约定砼额定损耗率，而是人为设定“砼额定损耗率按照两家隧道分包单位的平均值计算，奖节罚超”，存在“两家隧道分包单位相互串通，平摊损耗率”“砼损耗由项目部全额兜底”的明显漏洞，公司后台却视而不见，照单全收。截至2022年6月，石X隧道累计消耗喷射砼2.16万方，损耗率162%，八X隧道累计消耗喷射砼3.04万方，损耗率141%，根据集团公司额定损耗率100%进行测算，隧道喷射砼应扣超耗方量1.71万方，超耗金额1068万元，但根据合同条款，难以扣回，加大项目成本。

五是材料核销不及时，应扣未扣款项持续积压。虽然项目部执行了过程核销程序，但隧道、桩基、钢梁等分包单位绑架工期，以“停工”为由，拒绝在扣款单上签字。由于项目部对分包单位缺乏有效的管控手段，听之任之，应扣未扣款项已达1623万元。其中，桩基砼超耗应扣未扣金额244万元，锁口及护壁砼应扣未扣金额254万元，隧道钢筋、工字钢、管材及防水材料超耗应扣未扣金额775万元，钢梁加工超耗应扣未扣金额350万元。此外，因对分包单位的履约要求低于对业主的履约承诺，为满足业主履约检查的要求，项目部额外租赁1台凿岩台车和自购4台电缆沟槽台车，增加项目成本255万元，根据合同约定，该费用应由分包单位承担。

六是临建工程大手大脚。项目驻地及拌合站未批先建。项目部驻地和砼拌和站分别于2017年、2018年建成投产，但临建方案于2020年编制报批，施工日期早于方案编报日期。便道施工无方案无预算。截至2022年6月，项目部已完成多条便道施工，但至今未编制便道施工方案和预算方案，未报经公司审批，累计发生便道施工成本3092万元，对比清单收入亏损1077万元。土方回填结算依据不充分。项目驻地外购土回填合同暂定数量为19500方，结算数量与合同暂定数量完全一致，且无原始收方记录和计算依据。

（三）审计报告阶段

现场审计结束后，审计人员的思考仍未中止，项目工期滞后、大额亏损并不是一朝一夕形成的，而是一个长期的过程。公司后台风险预警机制失效是造成问题不断累加的主因。同时，也反映出基层项目管理粗放的问题依然存在，很大程度上吞噬了我们的效益。为此，我们从更高的层次对现场问题进行了再总结再提炼。

1.经验主义粗放型管理是成本预警机制失效的底层逻辑。一是经验主义盲目乐观。从现场审计、审计访谈等情况分析，X公司因与同一业主再次合作，依据上一项目的经验，普遍认为XX项目虽然暂时存在困难，后期能调增收入实现扭亏。但按现有合同及履约情况分析，项目情况不容乐观。二是管理粗放。项目在经营管理策划、施工生产组织、劳务分包、物资管理、经济活动分析等重要的管理环节，束制度于高阁，形式主义替代扎扎实实的执行。

2.成本管理意识薄弱，成本控制流于形式是成本预警机制失效的根本原因。在XX项目部，表面上分工明确、职责清晰、各司其职，但是缺乏全员的成本管理思想。

3.选人用人不当是成本预警机制失效的关键因素。建设期主要履约人员为现任项目经理XX，但XX无项目经理履历，不具备山区隧道、道路施工管理经验；总工程师虽未变更，但不符合遴选文件“项目总工程师曾担任过1条高速公路施工项目总工程师”的要求；原商务经理于xx年xx月调离项目部后，该岗位空缺至今，商务管理工作主要由1名助理工程师负责。X项目管理团队在应对挑战、解决矛盾等方面的能力不足，是项目陷入被动局面、过程亏损严重的关键原因。

4.人浮于事后台监管失效是成本预警机制失效的重要因素。X公司相关职能部门未履行部门岗位职责，对项目的专项监督失效。从开工到2022年，X公司共计检查10次，以安全质量稽查为主，商务部、财务部、物机部等经济部门对X项目的关注度极低，对项目的帮扶有限。原商务经理在隧道工程劳务分包策划及合同签订过程中，有意规避集团公司定额和指导价，人为抬高成本控制价和额定损耗率，其行为明显有悖于项目管理惯例，但六公司后台在招标评审和合同评审过程中，均未提出异议。

（四）审计结果运用

D集团审计部通过对XX项目的审计，也披露出X公司在近年来高速发展中暴露出的问题。与集团公司纪委监察、组织人事、巡视巡察等其他内部监督力量沟通，提出整改问责清单及审计建议。

1.加强后台风险监控预警。集团公司商务部牵头组织监控及预警工作，制定了《D集团工程项目成本管理监控及预警管理办法》，定期收集监控及预警信息，不定期组织现场督导和检查整改落实情况。集团公司工程管理部、人力资源部、财务部、法律合规部、安全质量环保监督部、物资设备部、纪委等部门负责制定与本部门相关的监控指标及预警界值、进行日常监控，负责对本部门预警指标达到预警界值的项目部派驻现场督导组、进行现场督导检查，跟踪检查整改落实情况。

2.高度重视项目成本控制，实现全员参与的文化和意识。X公司领导要提高认识，以身作则，在整个企业和项目中宣传落实好成本控制的理念，让全员重视项目的成本管理；要构建好相互协作的项目管理团队。项目经理的选聘要根据经验及其承诺、个性等进行确定，项目团队的组建应当综合考虑项目经理的需要和项目的特点，在项目管理团队中要建立其成本管理的文化，调动其员工的积极性，做好成本的管理。

3.及时纠偏。建议X公司尽快选派专家团队，全面梳理项目管理中存在的问题与不足，制定有效措施，现场督导整改，重点针对工期履约、已完未计、概算调整、变更索赔、成本清算等事项。加强项目后期施工管理，优化施工组织设计，倒排施工计划，加大资源投入，明确管理责任，采集有力措施尽快完成零星工程收尾，加快项目关键控制点的施工进度，确保按照业主要求完成合同履约。

4.问责与通报。鉴于原商务经理已调任xx项目部项目经理，建议X公司纪委结合审计移交线索，对该同志担任宜来高速项目商务经理期间的廉洁从业情况予以调查核实，X公司审计部尽快开展xx项目专项审计，核实项目经营效益和内控管理情况，对其履职能力予以客观公正地评价；鉴于X公司后台不作为的情况，建议X公司党委书记约谈相关职能部门负责人，确保公司后台的监督服务职能落到实处。同时，D集团公司将按照制度规定，适时召开全集团范围内的审计警示大会，通报审计发现问题，以案为鉴、以案促改、以案示警、以案明纪。